Tài liệu Thông Tư 161/2007/TT-BTC pdf

4.2. Kế toán giao dịch bán và thuê lại tài sản là thuê tài chính: Được thực
hiện theo Chế độ kế toán Doanh nghiệp hiện hành (Xem phần hướng dẫn TK 212).
5. Kế toán giao dịch bán và thuê lại TSCĐ là thuê hoạt động
5.1. Ghi nhận giao dịch bán và thuê lại TSCĐ là thuê hoạt động
5.1.1. Nếu giá bán được thoả thuận ở mức giá trị hợp lý thì các khoản lỗ hoặc
lãi phải được ghi nhận ngay vào Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh trong kỳ phát
sinh;
5.1.2. Nếu giá bán được thoả thuận thấp hơn giá trị hợp lý thì các khoản lãi hoặc
lỗ cũng phải được ghi nhận ngay trong kỳ phát sinh, trừ trường hợp khoản lỗ được bù
đắp bằng khoản tiền thuê trong tương lai ở một mức giá thuê thấp hơn giá thuê thị
trường, thì khoản lỗ này không được ghi nhận ngay mà phải phân bổ dần phù hợp với
khoản thanh toán tiền thuê trong suốt thời gian mà tài sản đó được dự kiến sử dụng;
5.1.3. Nếu giá bán cao hơn giá trị hợp lý thì khoản chênh lệch cao hơn giá trị
hợp lý không được ghi nhận ngay là một khoản lãi trong kỳ mà phải được phân bổ dần
trong suốt thời gian mà tài sản đó được dự kiến sử dụng;
5.1.4. Đối với thuê hoạt động, nếu giá trị hợp lý tại thời điểm bán và thuê lại tài
sản thấp hơn giá trị còn lại của tài sản, khoản lỗ bằng số chênh lệch giữa giá trị còn lại
và giá trị hợp lý phải được ghi nhận ngay trong kỳ phát sinh.
5.2. Kế toán giao dịch bán và thuê lại TSCĐ là thuê hoạt động
5.2.1. Khi bán TSCĐ và thuê lại, căn cứ vào hoá đơn GTGT và các chứng từ
liên quan đến việc bán TSCĐ, kế toán phản ánh giao dịch bán theo các trường hợp sau:
a) Nếu giá bán được thoả thuận ở mức giá trị hợp lý thì các khoản lỗ hay lãi
phải được ghi nhận ngay trong kỳ phát sinh, căn cứ vào hoá đơn chứng từ:
- Phản ánh số thu nhập bán TSCĐ, ghi:
Nợ các TK 111, 112, 131,
Có TK 711 - Thu nhập khác (Giá bán TSCĐ)
Có TK 3331 - Thuế GTGT phải nộp (Nếu có).
Đồng thời, ghi giảm TSCĐ:
Nợ TK 811 - Chi phí khác (Giá trị còn lại của TSCĐ bán và thuê lại)
Nợ TK 214 - Hao mòn TSCĐ (Số đã hao mòn - Nếu có)
Có TK 211- TSCĐ hữu hình (Nguyên giá TSCĐ).
b) Nếu giá bán được thoả thuận ở mức thấp hơn giá trị hợp lý thì các khoản lãi
hoặc lỗ cũng phải được ghi nhận ngay, kế toán ghi sổ các bút toán như ở điểm 5.2.1(a).
Trường hợp giá bán và thuê lại TSCĐ thấp hơn giá trị hợp lý nhưng mức giá
thuê thấp hơn giá thuê thị trường thì khoản lỗ này không được ghi nhận ngay mà phải
phân bổ dần phù hợp với khoản thanh toán tiền thuê trong thời gian thuê tài sản:
- Căn cứ vào hoá đơn GTGT và các chứng từ liên quan đến việc bán TSCĐ,
phản ánh thu nhập bán TSCĐ, ghi:
Nợ các TK 111, 112,
Có TK 711 - Thu nhập khác (Giá bán TSCĐ)
Có TK 3331 - Thuế GTGT phải nộp.
Đồng thời, ghi giảm TSCĐ:
Nợ TK 811 - Chi phí khác (Tính bằng giá bán của TSCĐ)
Nợ TK 242 - Chi phí trả trước dài hạn (Chênh lệch giá trị còn lại của TSCĐ lớn
hơn giá bán)
Nợ TK 214 - Hao mòn TSCĐ
Có TK 211 - TSCĐ hữu hình.
- Trong các kỳ tiếp theo phân bổ số lỗ về giao dịch bán và thuê lại tài sản là
thuê hoạt động vào chi phí sản xuất, kinh doanh trong kỳ phù hợp với khoản thanh toán
tiền thuê trong suốt thời gian mà tài sản đó dự kiến sử dụng, ghi:
Nợ các TK 623, 627, 641, 642
Có TK 242 - Chi phí trả trước dài hạn.
c) Nếu giá bán và thuê lại tài sản cao hơn giá trị hợp lý thì khoản chênh lệch cao
hơn giá trị hợp lý không được ghi nhận ngay là một khoản lãi trong kỳ mà được phân
bổ dần trong suốt thời gian mà tài sản đó được dự kiến sử dụng còn số chênh lệch giữa
giá trị hợp lý và giá trị còn lại được ghi nhận ngay là một khoản lãi trong kỳ.
- Căn cứ vào hoá đơn GTGT bán TSCĐ, ghi:
Nợ các TK 111, 112, 131
Có TK 711 - Thu nhập khác (Tính bằng giá trị hợp lý của TSCĐ)
Có TK 3387- Doanh thu chưa thực hiện (Chênh lệch giá bán cao hơn giá
trị hợp lý của TSCĐ)
Có TK 3331 - Thuế GTGT phải nộp (Nếu có).
Đồng thời, ghi giảm giá trị TSCĐ bán và thuê lại:
Nợ TK 811 - Chi phí khác (Giá trị còn lại của TSCĐ bán và thuê lại)
Nợ TK 214 - Hao mòn TSCĐ (Nếu có)
Có TK 211 - TSCĐ hữu hình.
- Định kỳ, phân bổ số lãi về giao dịch bán và thuê lại tài sản là thuê hoạt động
ghi giảm chi phí sản xuất, kinh doanh trong kỳ phù hợp với khoản thanh toán tiền thuê
trong suốt thời gian mà tài sản đó dự kiến sử dụng, ghi:
Nợ TK 3387 - Doanh thu chưa thực hiện
Có các TK 623, 627, 641, 642.
5.2.2. Định kỳ, xác định tiền thuê TSCĐ phải trả, ghi:
Nợ các TK 623, 627, 641, 642
Nợ TK 133 - Thuế GTGT được khấu trừ (nếu có)
Có các TK 111, 112, 331.
V. HƯỚNG DẪN THỰC HIỆN CHUẨN MỰC KẾ TOÁN SỐ 07 “KẾ
TOÁN CÁC KHOẢN ĐẦU TƯ VÀO CÔNG TY LIÊN KẾT”
1. Quy định chung
1.1. Nhà đầu tư được coi là có ảnh hưởng đáng kể
Nhà đầu tư nắm giữ trực tiếp từ 20% đến dưới 50% quyền biểu quyết của bên
nhận đầu tư mà không có thoả thuận khác thì được coi là có ảnh hưởng đáng kể đối với
bên nhận đầu tư.
Trường hợp nhà đầu tư nắm giữ dưới 20% quyền biểu quyết của bên nhận đầu
tư nhưng có thoả thuận giữa bên nhận đầu tư và nhà đầu tư về việc nhà đầu tư đó có
ảnh hưởng đáng kể hoặc trường hợp nhà đầu tư nắm giữ trên 50% quyền biểu quyết của
bên nhận đầu tư nhưng có thoả thuận về việc nhà đầu tư đó không nắm giữ quyền kiểm
soát đối với bên nhận đầu tư thì vẫn được kế toán khoản đầu tư đó là khoản đầu tư vào
công ty liên kết.
1.2. Các phương pháp kế toán khoản đầu tư vào công ty liên kết
- Phương pháp giá gốc:
+ Nhà đầu tư ghi nhận ban đầu khoản đầu tư vào công ty liên kết theo giá gốc.
+ Sau ngày đầu tư, nhà đầu tư được ghi nhận cổ tức, lợi nhuận được chia từ lợi
nhuận sau thuế của công ty liên kết vào doanh thu hoạt động tài chính theo nguyên tắc
dồn tích (không bao gồm khoản cổ tức, lợi nhuận của kỳ kế toán trước khi khoản đầu tư
được mua).
+ Các khoản khác từ công ty liên kết mà nhà đầu tư nhận được ngoài cổ tức và
lợi nhuận được chia được coi là phần thu hồi của các khoản đầu tư và được ghi giảm
giá gốc khoản đầu tư. Ví dụ khoản cổ tức, lợi nhuận của kỳ kế toán trước khi khoản đầu
tư được mua mà nhà đầu tư nhận được phải ghi giảm giá gốc khoản đầu tư.
+ Phương pháp giá gốc được áp dụng trong kế toán khoản đầu tư vào công ty
liên kết khi lập và trình bày báo cáo tài chính riêng của nhà đầu tư.
- Phương pháp vốn chủ sở hữu:
+ Khoản đầu tư vào công ty liên kết được ghi nhận ban đầu theo giá gốc.
+ Sau đó, vào cuối mỗi kỳ kế toán, khi lập và trình bày báo cáo tài chính hợp
nhất, giá trị ghi sổ của khoản đầu tư được điều chỉnh tăng hoặc giảm tương ứng với
phần sở hữu của nhà đầu tư trong lãi hoặc lỗ của công ty liên kết sau ngày đầu tư.
+ Cổ tức, lợi nhuận được chia từ công ty liên kết được ghi giảm giá trị ghi sổ
của khoản đầu tư vào công ty liên kết trên báo cáo tài chính hợp nhất.
+ Giá trị ghi sổ của khoản đầu tư vào công ty liên kết cũng phải được điều chỉnh
khi lợi ích của nhà đầu tư thay đổi do có sự thay đổi trong vốn chủ sở hữu của công ty
liên kết nhưng không được phản ánh trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của
công ty liên kết. Ví dụ thay đổi trong vốn chủ sở hữu của công ty liên kết có thể bao
gồm những khoản phát sinh từ việc đánh giá lại TSCĐ và các khoản đầu tư, chênh lệch
tỷ giá quy đổi ngoại tệ và những điều chỉnh các chênh lệch phát sinh khi hợp nhất kinh
doanh (khi mua khoản đầu tư).
+ Phương pháp vốn chủ sở hữu được áp dụng trong kế toán khoản đầu tư vào
công ty liên kết khi lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất của nhà đầu tư.
1.3. Căn cứ để ghi sổ kế toán, lập và trình bày Báo cáo tài chính của nhà
đầu tư
1.3.1. Căn cứ để ghi sổ kế toán, lập và trình bày Báo cáo tài chính riêng của
nhà đầu tư được thực hiện theo Chế độ kế toán Doanh nghiệp hiện hành.
1.3.2. Căn cứ để ghi sổ kế toán, lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất
của nhà đầu tư
a) Đối với khoản đầu tư trực tiếp vào công ty liên kết, nhà đầu tư căn cứ vào
Báo cáo tài chính của công ty liên kết và các tài liệu có liên quan khi mua khoản đầu tư.
b) Đối với khoản đầu tư gián tiếp vào công ty liên kết thông qua các công ty
con, nhà đầu tư căn cứ vào Báo cáo tài chính của công ty con và các tài liệu thông tin
phục vụ cho việc hợp nhất, Báo cáo tài chính của công ty liên kết và các tài liệu liên
quan khi công ty con mua khoản đầu tư vào công ty liên kết.
c) Trong cả hai trường hợp (đầu tư trực tiếp vào công ty liên kết và đầu tư gián
tiếp vào công ty liên kết thông qua các công ty con), cuối mỗi kỳ kế toán, nhà đầu tư
căn cứ vào Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của công ty liên kết để xác định và
ghi nhận phần lãi (hoặc lỗ) của mình trong công ty liên kết trên Báo cáo tài chính hợp
nhất. Đồng thời căn cứ vào Bảng cân đối kế toán của công ty liên kết để xác định và
điều chỉnh tăng hoặc giảm giá trị ghi sổ của khoản đầu tư tương ứng với phần sở hữu
của mình trong sự thay đổi vốn chủ sở hữu của công ty liên kết nhưng không được
phản ánh trong Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của công ty liên kết.
d) Trường hợp khi mua khoản đầu tư, nếu có chênh lệch giữa giá mua khoản
đầu tư và giá trị ghi sổ của tài sản thuần có thể xác định được tương ứng với phần sở
hữu của nhà đầu tư tại thời điểm mua, kế toán phải xác định khoản chênh lệch này
thành các phần sau đây:
- Chênh lệch giữa giá trị hợp lý và giá trị ghi sổ của tài sản thuần có thể xác
định được của công ty liên kết tương ứng với phần sở hữu của nhà đầu tư tại thời điểm
mua, đồng thời phần chênh lệch này phải được xác định cho từng chỉ tiêu, như: Chênh
lệch giữa giá trị ghi sổ và giá trị hợp lý của TSCĐ, của hàng tồn kho,
- Phần chênh lệch còn lại giữa giá mua khoản đầu tư và phần sở hữu của nhà
đầu tư trong giá trị hợp lý của tài sản thuần có thể xác định được (nếu có), được gọi là
lợi thế thương mại (nếu giá mua khoản đầu tư lớn hơn phần sở hữu của nhà đầu tư
trong giá trị hợp lý của tài sản thuần có thể xác định được) hoặc phần chênh lệch giữa
phần sở hữu của nhà đầu tư trong giá trị hợp lý của tài sản thuần có thể xác định được
lớn hơn giá mua khoản đầu tư.
Nhà đầu tư không phải phản ánh các khoản chênh lệch giữa giá mua khoản đầu
tư và giá trị ghi sổ của tài sản thuần có thể xác định được của công ty liên kết tương
ứng với phần sở hữu của nhà đầu tư tại thời điểm mua trên các tài khoản và sổ kế toán
phục vụ cho việc lập Báo cáo tài chính riêng của nhà đầu tư mà chỉ mở sổ kế toán chi
tiết để theo dõi và tính toán số chênh lệch (nếu có) được phân bổ định kỳ phục vụ cho
việc lập Báo cáo tài chính hợp nhất (nếu nhà đầu tư phải lập Báo cáo tài chính hợp
nhất). Sổ theo dõi chi tiết khoản chênh lệch này nằm trong hệ thống sổ kế toán phục vụ
cho việc lập Báo cáo tài chính hợp nhất.
2. Quy định cụ thể
2.1. Kế toán khoản đầu tư vào công ty liên kết khi lập và trình bày Báo cáo tài
chính riêng của nhà đầu tư được thực hiện theo Chế độ kế toán Doanh nghiệp.
2.2. Kế toán khoản đầu tư vào công ty liên kết khi lập và trình bày Báo cáo tài
chính hợp nhất của nhà đầu tư (ngoại trừ các trường hợp được quy định tại đoạn 09 và
đoạn 11 của chuẩn mực số 07 “Kế toán các khoản đầu tư vào công ty liên kết”).
2.2.1. Nguyên tắc chung
2.2.1.1. Trong Báo cáo tài chính hợp nhất của nhà đầu tư, khoản đầu tư vào
công ty liên kết phải được kế toán theo phương pháp vốn chủ sở hữu, ngoại trừ các
trường hợp được quy định tại đoạn 09 và đoạn 11 của Chuẩn mực số 07 “Kế toán các
khoản đầu tư vào công ty liên kết”.
2.2.1.2. Cuối kỳ kế toán, khi lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất của nhà
đầu tư, giá trị khoản mục "Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh" trong Bảng cân đối
kế toán hợp nhất phải được điều chỉnh như sau:
a) Điều chỉnh phần lãi hoặc lỗ trong công ty liên kết từ sau ngày đầu tư và các
khoản điều chỉnh khác đã ghi nhận trên Bảng cân đối kế toán hợp nhất từ các kỳ kế
toán trước.
- Trước khi điều chỉnh phần lãi hoặc lỗ trong kỳ của nhà đầu tư trong công ty
liên kết và các khoản điều chỉnh khác, nhà đầu tư phải điều chỉnh phần lãi hoặc lỗ
thuộc phần sở hữu của mình trong công ty liên kết từ sau ngày đầu tư và các khoản điều
chỉnh khác đã ghi nhận và phản ánh trong Bảng cân đối kế toán hợp nhất kỳ kế toán
trước liền kề để ghi nhận và phản ánh vào khoản mục “Đầu tư vào công ty liên kết, liên
doanh”, khoản mục “Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối” và các khoản mục khác có
liên quan trong Bảng cân đối kế toán hợp nhất kỳ báo cáo.
- Căn cứ để xác định phần lãi hoặc lỗ trong công ty liên kết từ sau ngày đầu tư
đến cuối kỳ kế toán trước và các khoản điều chỉnh khác là Bảng cân đối kế toán riêng
của nhà đầu tư và Bảng cân đối kế toán hợp nhất kỳ kế toán trước liền kề, các sổ kế
toán chi tiết phục vụ việc hợp nhất báo cáo tài chính.
b) Điều chỉnh phần lãi hoặc lỗ trong kỳ báo cáo của nhà đầu tư trong công ty
liên kết.
- Nhà đầu tư phải xác định và điều chỉnh tăng hoặc giảm giá trị khoản đầu tư
vào công ty liên kết tương ứng với phần sở hữu của nhà đầu tư trong lãi hoặc lỗ sau
thuế TNDN của công ty liên kết tại thời điểm cuối mỗi kỳ kế toán khi lập và trình bày
Báo cáo tài chính hợp nhất. Trường hợp công ty liên kết là công ty cổ phần có cổ phiếu
ưu đãi cổ tức được nắm giữ bởi các cổ đông bên ngoài thì nhà đầu tư phải loại trừ phần
cổ tức ưu đãi trước khi xác định phần sở hữu của mình trong lãi hoặc lỗ từ công ty liên
kết, kể cả khi chưa có thông báo chính thức về việc trả cổ tức trong kỳ.
- Trường hợp khoản lỗ trong công ty liên kết mà nhà đầu tư phải gánh chịu lớn
hơn giá trị ghi sổ của khoản đầu tư trên Báo cáo tài chính hợp nhất thì nhà đầu tư chỉ
ghi giảm giá trị khoản đầu tư vào công ty liên kết trong Báo cáo tài chính hợp nhất cho
đến khi nó bằng không (= 0). Trường hợp nhà đầu tư có nghĩa vụ thanh toán thay cho
công ty liên kết các khoản nợ mà nhà đầu tư đã đảm bảo hoặc cam kết trả thì phần
chênh lệch lớn hơn của khoản lỗ trong công ty liên kết và giá trị ghi sổ của khoản đầu
tư được ghi nhận là một khoản chi phí phải trả. Nếu sau đó công ty liên kết hoạt động
có lãi, nhà đầu tư chỉ được ghi nhận phần sở hữu của mình trong khoản lãi đó sau khi
đã bù đắp được phần lỗ thuần chưa được hạch toán trước đây. Phương pháp vốn chủ sở
hữu được áp dụng trong kế toán các khoản đầu tư vào công ty liên kết khi lập và trình
bày Báo cáo tài chính hợp nhất của nhà đầu tư.
c) Điều chỉnh các khoản chênh lệch phát sinh khi mua khoản đầu tư vào công ty
liên kết: Khi mua khoản đầu tư vào công ty liên kết, nếu có chênh lệch giữa giá mua
khoản đầu tư và phần sở hữu của nhà đầu tư theo giá trị hợp lý của tài sản thuần có thể
xác định được của công ty liên kết thì tại thời điểm mua khoản đầu tư, nhà đầu tư phải
xác định khoản chênh lệch đó thành các phần như đã nêu tại điểm d mục 1.3.2 nói trên.
Đồng thời cuối kỳ kế toán khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất, khi xác định phần lãi
hoặc lỗ của nhà đầu tư trong công ty liên kết, nhà đầu tư phải thực hiện các điều chỉnh
phù hợp:
- Phân bổ khoản chênh lệch giữa phần sở hữu của nhà đầu tư trong giá trị hợp lý
và giá trị ghi sổ của tài sản thuần có thể xác định được của công ty liên kết theo thời
gian sử dụng hữu ích của TSCĐ vào phần lãi hoặc lỗ trong công ty liên kết;
- Phân bổ khoản lợi thế thương mại (giá mua khoản đầu tư lớn hơn phần sở hữu
của nhà đầu tư trong giá trị hợp lý của tài sản thuần có thể xác định được) tối đa không
quá 10 năm vào phần lãi hoặc lỗ trong công ty liên kết.
- Trường hợp giá mua khoản đầu tư nhỏ hơn phần sở hữu của nhà đầu tư trong
giá trị hợp lý của tài sản thuần có thể xác định được tại thời điểm mua khoản đầu tư,
nhà đầu tư phải xem xét lại việc xác định giá trị hợp lý của tài sản thuần có thể xác định
được và việc xác định giá mua khoản đầu tư. Nếu sau khi xem xét, điều chỉnh mà vẫn
còn chênh lệch thì tất cả các khoản chênh lệch vẫn còn sau khi đánh giá lại được điều
chỉnh ngay vào phần lãi hoặc lỗ trong công ty liên kết khi lập Báo cáo tài chính hợp
nhất.
d) Điều chỉnh khoản cổ tức, lợi nhuận được chia: Khoản cổ tức, lợi nhuận được
chia từ công ty liên kết trong kỳ phải ghi giảm giá trị ghi sổ khoản đầu tư vào công ty
liên kết và phần lãi hoặc lỗ từ công ty liên kết.
đ) Điều chỉnh các khoản thay đổi trong vốn chủ sở hữu của công ty liên kết:
Trường hợp vốn chủ sở hữu của công ty liên kết có thay đổi (nhưng không được phản
ánh qua Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh trong kỳ, như chênh lệch đánh giá lại tài
sản, chênh lệch tỷ giá không được ghi nhận là lãi, lỗ trong kỳ), kế toán căn cứ vào Bảng
cân đối kế toán của công ty liên kết để xác định và ghi nhận phần sở hữu của nhà đầu tư
trong giá trị thay đổi vốn chủ sở hữu của công ty liên kết. Khoản này được ghi tăng
(giảm) giá trị khoản đầu tư vào công ty liên kết và các khoản mục tương ứng của vốn
chủ sở hữu của nhà đầu tư.
2.2.1.3. Phần lãi hoặc lỗ trong kỳ thuộc sở hữu của nhà đầu tư trong công ty liên
kết xác định được theo quy định ở điểm b, c, d mục 2.2.1.2 nêu trên phải được ghi nhận
và trình bày thành một khoản mục riêng biệt trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh
hợp nhất (ở khoản mục “Phần lãi hoặc lỗ trong công ty liên kết, liên doanh”).
2.2.1.4. Tài sản thuế thu nhập hoãn lại và thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát
sinh từ việc ghi nhận phần lãi hoặc lỗ của nhà đầu tư trong công ty liên kết được thực
hiện theo quy định tại điểm 3 - mục B - Phần I của Thông tư số 20/2006/TT-BTC ngày
20/3/2006 của Bộ Tài chính hướng dẫn kế toán thực hiện sáu (06) chuẩn mực kế toán
ban hành theo Quyết định số 12/2005/QĐ-BTC ngày 15/02/2005 của Bộ trưởng Bộ Tài
chính.
2.2.1.5. Để phục vụ cho việc lập Báo cáo tài chính hợp nhất, bộ phận kế toán
hợp nhất phải mở “Sổ kế toán chi tiết theo dõi khoản đầu tư vào từng công ty liên kết”
và “Sổ theo dõi phân bổ các khoản chênh lệch phát sinh khi mua khoản đầu tư vào công
ty liên kết”.
a) Sổ kế toán chi tiết theo dõi các khoản đầu tư vào công ty liên kết:
- Sổ kế toán chi tiết các khoản đầu tư vào công ty liên kết phải theo dõi những
chỉ tiêu sau: Giá trị ghi sổ khoản đầu tư vào công ty liên kết; Khoản điều chỉnh vào
cuối mỗi năm tài chính tương ứng với phần sở hữu của nhà đầu tư trong lợi nhuận hoặc
lỗ của công ty liên kết; Phần điều chỉnh tăng (giảm) khoản đầu tư theo giá trị thay đổi
của vốn chủ sở hữu của công ty liên kết nhưng không được phản ánh vào Báo cáo kết
quả hoạt động kinh doanh của công ty liên kết; Khoản điều chỉnh do Báo cáo tài chính
của nhà đầu tư và công ty liên kết được lập khác ngày; Khoản điều chỉnh do nhà đầu tư
và công ty liên kết không áp dụng thống nhất chính sách kế toán.
Biểu số 01
Sổ kế toán chi tiết theo dõi các khoản đầu tư vào công ty liên kết
Năm tài chính
Chứng từ Diễn giải Giá trị
ghi sổ
khoản
Các khoản được điều chỉnh tăng (giảm) giá trị ghi sổ
của khoản đầu tư
Giá trị
ghi sổ
khoản
Số
hiệu
Ngày
tháng
Khoản
điều chỉnh
tương ứng
với phần
sở hữu của
nhà đầu tư
trong lợi
nhuận
hoặc lỗ
của công
ty liên kết
trong kỳ
Khoản
điều chỉnh
do báo cáo
tài chính
của nhà
đầu tư và
công ty
liên kết
được lập
khác ngày
Khoản
điều chỉnh
do nhà
đầu tư và
công ty
liên kết
không áp
dụng
thống nhất
chính sách
kế toán
Phần điều
chỉnh tăng
(giảm) khoản
đầu tư theo
thay đổi của
vốn chủ sở
hữu của công
ty liên kết
nhưng không
được phản
ánh vào Báo
cáo kết quả
hoạt động
kinh doanh
của công ty
liên kết
A B C 1 2 3 4 5 6
Công ty
Liên kết A
-
-
Công ty
Liên kết B
-
.
………….
.
Cơ sở số liệu để ghi vào sổ kế toán chi tiết các khoản đầu tư vào công ty liên kết
là Bảng xác định phần lãi hoặc lỗ trong công ty liên kết (Biểu số 03) cùng kỳ, các tài
liệu chứng từ khác có liên quan khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất đối với các khoản
đầu tư vào công ty liên kết.
- Sổ theo dõi phân bổ các khoản chênh lệch phát sinh khi mua khoản đầu tư vào
công ty liên kết.
Sổ này là một phần của hệ thống sổ kế toán chi tiết phục vụ cho việc lập và
trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất dùng để theo dõi quá trình phân bổ các khoản
chênh lệch phát sinh khi mua khoản đầu tư vào công ty liên kết (nếu có). Sổ theo dõi
phân bổ các khoản chênh lệch phát sinh khi mua khoản đầu tư vào công ty liên kết phải
theo dõi các chỉ tiêu: Nội dung phân bổ, tổng giá trị chênh lệch phát sinh khi mua
khoản đầu tư, thời gian khấu hao TSCĐ hoặc phân bổ lợi thế thương mại, giá trị phân
bổ định kỳ.
Biểu số 02
Sổ theo dõi phân bổ các khoản chênh lệch phát sinh
khi mua khoản đầu tư vào công ty liên kết
STT Nội dung phân bổ Tổng số
chênh
lệch
Thời gian
khấu hao
(phân bổ)
Kỳ
kế
toán
…
Kỳ
kế
toán
…
Kỳ
kế
toán
…
…
A B 1 2 3 4 5
1 Công ty liên kết A
- Chênh lệch giữa giá trị hợp lý
và giá trị ghi sổ của TSCĐ
- Lợi thế thương mại
Cộng số phân bổ
2 Công ty liên kết B
- Chênh lệch giữa giá trị hợp lý
và giá trị ghi sổ của TSCĐ
- Lợi thế thương mại
Cộng số phân bổ
3 Công ty liên kết C
- Chênh lệch giữa giá trị hợp lý
và giá trị ghi sổ của TSCĐ
- Lợi thế thương mại
Cộng số phân bổ
Cơ sở số liệu để ghi vào sổ theo dõi phân bổ các khoản chênh lệch phát sinh khi
mua khoản đầu tư vào công ty liên kết là các chứng từ có liên quan đến giao dịch mua
khoản đầu tư, các tài liệu xác định giá trị hợp lý của tài sản thuần có thể xác định được
và lợi thế thương mại hoặc phần chênh lệch giữa giá trị hợp lý của tài sản thuần có thể
xác định được lớn hơn giá mua khoản đầu tư (nếu có).
- Bảng tổng hợp các bút toán điều chỉnh: Bảng tổng hợp các bút toán điều chỉnh
được sử dụng để điều chỉnh các chỉ tiêu đối với khoản đầu tư vào công ty liên kết, phần
lãi hoặc lỗ của nhà đầu tư trong công ty liên kết và các khoản điều chỉnh khác có liên
quan khi trình bày các chỉ tiêu này theo phương pháp vốn chủ sở hữu trong quá trình
lập Báo cáo tài chính hợp nhất. Nội dung, phương pháp ghi chép và mẫu Bảng tổng hợp
các bút toán điều chỉnh được thực hiện theo quy định tại Phần XIII- Hướng dẫn thực
hiện Chuẩn mực kế toán số 25 trong Thông tư này.
2.2.1.6. Sử dụng Báo cáo tài chính của công ty liên kết khi lập Báo cáo tài chính
hợp nhất.
- Khi áp dụng phương pháp vốn chủ sở hữu để trình bày khoản đầu tư vào công
ty liên kết trong Báo cáo tài chính hợp nhất, nhà đầu tư phải sử dụng Báo cáo tài chính
của công ty liên kết lập cùng ngày với Báo cáo tài chính của nhà đầu tư. Khi không thể
có Báo cáo tài chính lập cùng ngày thì mới được sử dụng Báo cáo tài chính lập vào
những ngày khác nhau. Trường hợp này, khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất, nhà đầu tư
phải điều chỉnh ảnh hưởng của các sự kiện và giao dịch trọng yếu giữa nhà đầu tư và
công ty liên kết phát sinh giữa ngày lập Báo cáo tài chính của nhà đầu tư và ngày lập
Báo cáo tài chính của công ty liên kết;
- Trường hợp công ty liên kết áp dụng chính sách kế toán khác với nhà đầu tư
cho các giao dịch và sự kiện giống nhau phát sinh trong các trường hợp tương tự thì
nhà đầu tư phải thực hiện các điều chỉnh thích hợp. Trường hợp nhà đầu tư không thực
hiện được các điều chỉnh đó thì phải giải trình trong Bản Thuyết minh báo cáo tài chính
hợp nhất.
2.2.2. Phương pháp xác định và ghi nhận các khoản điều chỉnh khi lập và trình
bày Báo cáo tài chính hợp nhất của nhà đầu tư đối với các khoản đầu tư vào công ty
liên kết theo phương pháp vốn chủ sở hữu.
2.2.2.1. Xác định và ghi nhận phần lãi hoặc lỗ của nhà đầu tư trong công ty liên
kết và các khoản điều chỉnh khác từ sau ngày đầu tư đến cuối kỳ kế toán trước liền kề.
- Xác định phần lãi hoặc lỗ của nhà đầu tư trong công ty liên kết và các khoản
điều chỉnh khác đã ghi nhận từ các kỳ trước.
Phần lãi hoặc lỗ thuộc sở hữu của nhà đầu tư trong công ty liên kết và các
khoản điều chỉnh khác đã ghi nhận từ sau ngày đầu tư đến cuối kỳ trước được xác định
bằng giá trị ghi sổ của khoản mục “Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh” trong Bảng
cân đối kế toán hợp nhất kỳ trước liền kề trừ đi giá gốc của khoản mục “Đầu tư vào
công ty liên kết, liên doanh” trong Bảng cân đối kế toán riêng kỳ trước liền kề của nhà
đầu tư.
- Ghi nhận phần lãi hoặc lỗ của nhà đầu tư trong công ty liên kết và các khoản
điều chỉnh khác từ sau ngày đầu tư đến cuối kỳ trước liền kề vào Bảng cân đối kế toán
hợp nhất kỳ báo cáo: Trước khi trình bày số liệu trên Bảng Cân đối kế toán hợp nhất,
nhà đầu tư sử dụng Bảng tổng hợp các chỉ tiêu điều chỉnh để phản ánh phần lãi hoặc lỗ
của nhà đầu tư trong công ty liên kết và các khoản điều chỉnh khác từ sau ngày đầu tư
đến cuối kỳ trước:
+ Đối với phần lợi nhuận đã ghi nhận, ghi:
Nợ Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh
Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối.
+ Đối với phần lỗ đã ghi nhận, ghi:
Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối
Có Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh.
+ Đối với phần điều chỉnh tăng (giảm) do đánh giá lại tài sản (nếu có), ghi:
Nếu điều chỉnh tăng, ghi:
Nợ Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh
Có Chênh lệch đánh giá lại tài sản.
Nếu điều chỉnh giảm, ghi:
Nợ Chênh lệch đánh giá lại tài sản
Có Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh.
+ Đối với phần điều chỉnh tăng (giảm) chênh lệch tỷ giá hối đoái:
Nếu điều chỉnh tăng, ghi:
Nợ Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh
Có Chênh lệch tỷ giá hối đoái.
Nếu điều chỉnh giảm, ghi:
Nợ Chênh lệch tỷ giá hối đoái
Có Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh.
2.2.2.2. Xác định và ghi nhận phần lãi hoặc lỗ trong kỳ báo cáo của nhà đầu tư
trong công ty liên kết theo phương pháp vốn chủ sở hữu.
a) Xác định phần lãi hoặc lỗ trong kỳ báo cáo của nhà đầu tư trong công ty liên
kết.
Khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất, nhà đầu tư căn cứ vào Báo cáo kết quả hoạt
động kinh doanh của công ty liên kết để xác định phần lãi hoặc lỗ của mình trong lợi
nhuận sau thuế của công ty liên kết trong kỳ. Sau đó, nhà đầu tư căn cứ vào các tài liệu,
chứng từ khi mua khoản đầu tư, số liệu về cổ tức, lợi nhuận được chia để xác định giá
trị điều chỉnh cho kỳ báo cáo đối với các khoản: Phân bổ chênh lệch giữa phần sở hữu
của nhà đầu tư trong giá trị hợp lý và giá trị ghi sổ TSCĐ có thể xác định được; Phần
phân bổ lợi thế thương mại; Khoản lợi nhuận, cổ tức được chia đã nhận trong kỳ và
phần chênh lệch giữa phần sở hữu của nhà đầu tư trong giá trị hợp lý của tài sản thuần
có thể xác định được lớn hơn giá mua khoản đầu tư. Số liệu chi tiết điều chỉnh giá trị
ghi sổ khoản đầu tư vào công ty liên kết theo phần lãi hoặc lỗ trong công ty liên kết
được phản ánh trong “Bảng xác định phần lãi hoặc lỗ trong công ty liên kết” (Biểu số
03).
Biểu số 03
BẢNG XÁC ĐỊNH PHẦN LÃI HOẶC LỖ TRONG CÔNG TY LIÊN KẾT
Công ty liên kết…….
Năm tài chính ……….
STT Nội dung điều chỉnh Kỳ
báo cáo
Kỳ trước
1 Phần lãi hoặc lỗ trong công ty liên kết trong kỳ
2 Phân bổ chênh lệch giữa giá trị hợp lý và giá trị ghi sổ
(giá trị còn lại) TSCĐ
3 Phân bổ lợi thế thương mại
4 Cổ tức, lợi nhuận được chia
5 Ghi nhận phần chênh lệch giữa giá trị hợp lý của tài sản
thuần có thể xác định được lớn hơn giá mua khoản đầu
tư (sau khi xem xét lại giá trị hợp lý của tài sản thuần
có thể xác định được)
Cộng các khoản điều chỉnh
- “Bảng xác định phần lãi hoặc lỗ trong công ty liên kết” là căn cứ ghi vào cột 2
của “Sổ kế toán chi tiết các khoản đầu tư vào công ty liên kết” (biểu số 01).
- Xác định phần lãi hoặc lỗ trong công ty liên kết theo nguyên tắc sau: Nhà đầu
tư xác định phần lãi hoặc lỗ của mình trong công ty liên kết theo tỷ lệ vốn góp trong
vốn chủ sở hữu của công ty liên kết nếu tỷ lệ lợi nhuận được chia hoặc tỷ lệ lỗ nhà đầu
tư phải gánh chịu tương đương với tỷ lệ vốn góp theo công thức dưới đây:
Phần lãi hoặc lỗ
của nhà đầu tư trong =
công ty liên kết
Tỷ lệ vốn góp
trong công ty liên
kết
x
Tổng lợi nhuận hoặc
lỗ trong kỳ của công
ty liên kết
- Trường hợp công ty liên kết là công ty cổ phần, khi xác định phần lãi hoặc lỗ
của nhà đầu tư trong công ty liên kết, nhà đầu tư chỉ xác định phần vốn góp của mình
trong công ty liên kết theo mệnh giá cổ phiếu;
- Trường hợp công ty liên kết không là công ty cổ phần, khi xác định phần lãi
hoặc lỗ của nhà đầu tư trong công ty liên kết, nhà đầu tư xác định phần vốn góp của
mình trong công ty liên kết là tổng giá trị vốn đã thực góp (bằng tiền hoặc tài sản) từ
ngày đầu tư cho tới thời điểm lập BCTC hợp nhất năm báo cáo.
Ví dụ 1: Xác định phần lãi hoặc lỗ của nhà đầu tư trong công ty liên kết:
Tại ngày 1/1/2004, Công ty Thăng Long (là đối tượng phải lập Báo cáo tài
chính hợp nhất) đầu tư vào Công ty Đông Đô dưới hình thức mua cổ phiếu phổ thông
có quyền biểu quyết (mua 2.000 cổ phiếu, mệnh giá cổ phiếu là 10.000VNĐ, giá mua là
11.000VND). Tổng số cổ phiếu phổ thông có quyền biểu quyết đang lưu hành của công
ty Đông Đô là 8.000 cổ phiếu (với tổng mệnh giá là 80.000.000VND), lợi nhuận chưa

Xem chi tiết: Tài liệu Thông Tư 161/2007/TT-BTC pdf