v6114

Website: http://www.docs.vn Email : lienhe@docs.vn Tel (: 0918.775.368
Tài khoản 512 không có số dư cuối kì, được chi tiết thành 3 tài
khoản cấp 2:
+ TK 5121 - Doanh thu bán hàng hoá
+ TK 5122 - Doanh thu bán các thành phẩm
+ TK 5123 - Doanh thu cung cấp dịch vụ
- Tài khoản 515: Doanh thu hoạt động tài chính
- Tài khoản 521 : Chiết khấu thương mại
- Tài khoản 531: Hàng bán bị trả lại
- Tài khoản 532: Giảm giá hàng bán
3. Chu trình ghi nhận doanh thu
Doanh thu là kết quả của quá trình tiêu thụ hàng hoá dịch vụ của
doanh nghiệp. Đây là giai đoạn cuối cùng của quá trình hoạt động sản xuất
kinh doanh.
Quá trình tiêu thụ bắt đầu bằng một đơn đặt hàng của khách hàng và
kết thúc bằng sự trao đổi hàng hoá thành khoản phải thu hoặc thành tiền.
Chu trình này có thể tóm tắt như sau:
Khi người mua có nhu cầu mua hàng thông qua các đơn đặt hàng,
hợp đồng về mua bán hàng hoá dịch vụ thì doanh nghiệp xem xét khả
năng bán hàng của mình. Nếu có đủ hàng hoá xuất bán thì doanh nghiệp
đưa ra quyết định bán hàng bằng cách lập phiếu xuất kho hoặc hoá đơn bán
hàng. Thông qua thoả thuận với khách hàng trong hợp đồng mua bán hàng
hoá, phương thức thanh toán có thể là thanh toán ngay hoặc trả chậm. Sau
khi xét duyệt về phương thức thanh toán, hàng hoá được vận chuyển đến
người mua cùng với hoá đơn bán hàng và chứng từ vận chuyển. Căn cứ vào
hoá đơn bán hàng, kế toán ghi sổ Nhật ký hàng bán và theo dõi các khoản
phải thu. Lúc này, doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ đã được ghi
nhận. Trường hợp phát sinh các khoản giảm trừ doanh thu như hàng bán bị
trả lại, giảm giá hàng bán, chiết khấu thương mại thì kế toán cập nhật ghi
vào Nhật ký bán hàng các khoản giảm trừ doanh thu.
5
Website: http://www.docs.vn Email : lienhe@docs.vn Tel (: 0918.775.368
Công tác hạch toán tiêu thụ tuỳ thuộc vào chính sách từng doanh
nghiệp, mỗi doanh nghiệp có thể tiến hành theo nhiều phương thức khác
nhau như: tiêu thụ trực tiếp, tiêu thụ qua đại lý, bán hàng trả góp, Tuy
nhiên, có thể khái quát quá trình tiêu thụ hàng hoá và cung cấp dịch vụ qua
sơ đồ sau:
Sơ đồ hạch toán doanh thu:
4. Một số qui định khi hạch toán doanh thu
Khi thực hiện hạch toán doanh thu, doanh nghiệp phải tuân thủ chỉ
ghi nhận doanh thu trong kì kế toán khi thoả mãn đồng thời các điều kiện
ghi nhận doanh thu và các qui định của chế độ kế toán hiện hành. Doanh
thu và chi phí liên quan đến cùng một giao dịch phải được ghi nhận đồng
thời theo nguyên tắc phù hợp và phải theo năm tài chính. Quy định về ghi
nhận doanh thu được qui định tại điểm 10, 16, 24 của Chuẩn mực Doanh
thu và thu nhập khác (Quyết định số 149/2001/QĐ-BTC ngày31/12/2001
của Bộ tài chính) như sau:
6
TK911 TK521, 531, 532 TK511
TK111, 112, 131
TK333
TK33311
Kết chuyển các khoản
giảm trừ doanh thu
Doanh thu bán hàng
Thuế tiêu thụ đặc biệt,
thuế xuất khẩu phải nộp
Thuế GTGT đầu
ra phải nộp
Kết chuyển doanh thu thuần để xác
định kết quả
Website: http://www.docs.vn Email : lienhe@docs.vn Tel (: 0918.775.368
Điểm 10: Doanh thu bán hàng được ghi nhận khi đồng thời thoả mãn
tất cả năm (5) điều kiện sau:
+ Doanh nghiệp đã chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền
với quyền sở hữu sản phẩm hoặc hàng hoá cho người mua
+ Doanh nghiệp không còn nắm giữ quyền quản lý hàng hoá như
người sở hữu hàng hoá hoặc quyền kiểm soát hàng hoá
+ Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn
+ Doanh nghiệp đã thu được hoặc sẽ thu được lợi ích kinh tế từ giao
dịch bán hàng
+ Xác định được chi phí liên quan đến giao dịch bán hàng
Điểm 16: Doanh thu của giao dịch về cung cấp dịch vụ được ghi
nhận khi kết quả của giao dịch đó được xác định một cách đáng tin cậy.
Trong trường hợp giao dịch về cung cấp dịch vụ liên quan đến nhiều kì thì
doanh thu được ghi nhận trong kỳ theo kết quả phần công việc đã hoàn
thành vào ngày lập Bảng cân đối kế toán của kỳ đó. Kết quả của giao dịch
cung cấp dịch vụ được xác định khi thoả mãn tất cả bốn (4) điều kiện sau:
+ Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn
+ Có khả năng thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch cung cấp dịch vụ
đó
+ Xác định được phần công việc đã hoàn thành vào ngày lập Bảng
cân đối kế toán
+ Xác định được chi phí phát sinh cho giao dịch và chi phí để hoàn
thành cung cấp dịch vụ đó.
Điểm 24: Doanh thu phát sinh từ tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức và
lợi nhuận được chia của doanh nghiệp được ghi nhận khi thoả mãn đồng
thời hai (2) điều kiện sau:
+ Có khả năng thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch đó
+ Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn
7
Website: http://www.docs.vn Email : lienhe@docs.vn Tel (: 0918.775.368
Khi không thoả mãn các điều kiện ghi nhận doanh thu như nêu trên
thì không được hạch toán vào tài khoản doanh thu.
Doanh thu (kể cả doanh thu nội bộ) phải được theo dõi riêng biệt
theo từng loại doanh thu: Doanh thu bán hàng, doanh thu cung cấp dịch vụ,
doanh thu tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức và lợi nhuận được chia. Trong
từng loại doanh thu lại được chi tiết theo từng khoản doanh thu như doanh
thu bán hàng có thể được chi tiết thành doanh thu bán sản phẩm, hàng
hoá…nhằm phục vụ cho việc xác định đầy đủ, chính xác kết quả kinh
doanh theo yêu cầu quản lý hoạt động sản xuất kinh doanh và lập báo cáo
kết quả kinh doanh của doanh nghiệp.
Nếu trong kì kế toán phát sinh các khoản giảm trừ doanh thu bán
hàng và cung cấp dịch vụ, như chiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán,
hàng bán bị trả lại thì phải hạch toán riêng biệt. Các khoản giảm trừ doanh
thu được tính trừ vào doanh thu ghi nhận ban đầu để xác định doanh thu
thuần làm căn cứ xác định kết quả kinh doanh của kỳ kế toán.
Về nguyên tắc, cuối kỳ kế toán, doanh nghiệp phải xác định kết quả
hoạt động sản xuất kinh doanh. Toàn bộ doanh thu thuần thực hiện trong kỳ
kế toán được kết chuyển vào TK 911- Xác định kết quả kinh doanh. Các tài
khoản thuộc loại tài khoản doanh thu không có số dư cuối kỳ.
II. ĐẶC ĐIỂM CỦA KIỂM TOÁN DOANH THU TRONG KIỂM
TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH.
1. Vai trò của kiểm toán doanh thu trong kiểm toán Báo cáo tài
chính
Là một bộ phận hợp thành của Báo cáo tài chính doanh nghiệp, Báo
cáo kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh cũng là một báo cáo quan trọng
phản ánh tình hình tài chính và kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh của
doanh nghiệp. Thông tin mà nó cung cấp là nguồn cơ sở tin cậy cho việc đề
ra các quyết định quản lý, đầu tư và điều hành hoạt động sản xuất kinh
doanh. Trong Báo cáo kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh, yếu tố doanh
8
Website: http://www.docs.vn Email : lienhe@docs.vn Tel (: 0918.775.368
thu và những chi phí hợp lý, hợp lệ là những yếu tố được quan tâm nhất.
Do vậy, việc kiểm toán doanh thu là rất quan trọng vì những lý do sau:
Thứ nhất, các chỉ tiêu về doanh thu có liên quan chặt chẽ tới nhiều
chỉ tiêu trên Bảng cân đối kế toán như tiền mặt, tiền gửi ngân hàng, các
khoản phải thu, thuế và các khoản phải nộp Nhà nước, lợi nhuận chưa phân
phối… Do đó việc kiểm toán doanh thu là một trong những phần hành
quan trọng và chiếm tỷ trọng công việc lớn. Và do mối quan hệ chặt chẽ
của doanh thu tới các chỉ tiêu trên Bảng cân đối kế toán nên khi tiến hành
kiểm toán về doanh thu đã có thể bao quát các rủi ro, sai sót và gian lận có
thể có của các chỉ tiêu trên Bảng cân đối kế toán.
Thứ hai, doanh thu là chỉ tiêu rất nhạy cảm vì nó trực tiếp phản ánh
tình hình hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp và liên quan
chặt chẽ đến chỉ tiêu lợi nhuận mà doanh nghiệp đạt được và chỉ tiêu thuế
thu nhập, và cả nghĩa vụ khác của doanh nghiệp đối với Nhà nước. Do vậy
thông qua những kiểm tra, phân tích, so sánh có thể phát hiện và sửa chữa
những sai sót, gian lận liên quan đến chỉ tiêu này.
2. Yêu cầu của việc kiểm toán doanh thu.
Khi tiến hành kiểm toán doanh thu, phải đạt được các mục tiêu kiểm
toán là:
Thứ nhất, thu thập bằng chứng chứng minh việc hạch toán doanh
thu và hệ thống kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp phải đảm bảo cho việc
hạch toán doanh thu là trung thực, hợp lý, và đúng quy định của Nhà nước.
Thứ hai, thu thập đủ bằng chứng chứng minh mọi nghiệp vụ phát
sinh về doanh thu đã hạch toán phản ánh đầy đủ trong sổ kế toán.
Thứ ba, thu thập đủ bằng chứng chứng minh mọi nghiệp vụ phát
sinh về doanh thu là có thực.
Thứ tư, thu thập đủ bằng chứng chứng minh mọi nghiệp vụ phát sinh
về doanh thu đã hạch toán và phân loại chính xác và đã được tính toán
đúng đắn.
9
Website: http://www.docs.vn Email : lienhe@docs.vn Tel (: 0918.775.368
3. Những rủi ro thường gặp trong việc kiểm toán doanh thu
Trong quá trình kiểm toán doanh thu, kiểm toán viên thường gặp
những rủi ro sau:
Thứ nhất, doanh thu phản ánh trên sổ sách, báo cáo kế toán cao hơn
doanh thu thực tế. Mục đích của việc này là nhằm làm đẹp Báo cáo tài
chính của doanh nghiệp để vay tiền Ngân hàng hoặc kêu gọi vốn đầu tư,
hoặc đối với các doanh nghiệp Nhà nước thì nhằm mục đích hưởng tiền
thưởng từ việc thực hiện vượt mức doanh thu kế hoạch. Trường hợp này
biểu hiện cụ thể là doanh nghiệp đã hạch toán vào doanh thu những khoản
thu chưa đủ các yếu tố xác định là doanh thu như qui định hoặc số doanh
thu đã phản ánh trên sổ sách, báo cáo kế toán cao hơn so với doanh thu trên
các chứng từ kế toán.
Thí dụ:
o Người mua đã ứng trước nhưng doanh nghiệp chưa xuất
hàng hoá hoặc cung cấp dịch vụ cho người mua.
o Người mua đã ứng tiền, doanh nghiệp đã xuất hàng hoặc
cung cấp dịch vụ nhưng các thủ tục mua bán, cung cấp dịch vụ chưa
hoàn thành và người mua chưa chấp nhận thanh toán.
o Số liệu đã tính toán và ghi sổ sai đã làm tăng doanh thu so
với số liệu trên chứng từ kế toán.
Thứ hai, doanh thu phản ánh trên sổ sách, báo cáo kế toán thấp hơn
so với doanh thu thực tế. Mục đích của việc này là nhằm khai giảm lãi, từ
đó giảm thuế phải nộp Ngân sách. Các doanh nghiệp tư nhân và doanh
nghiệp đầu tư nước ngoài thường hay sử dụng cách thức này. Trường hợp
này được biểu hiện cụ thể là doanh nghiệp chưa hạch toán vào doanh thu
các khoản thu đã đủ điều kiện để xác định là doanh thu như qui định hoặc
số doanh thu đã phản ánh trên sổ sách, báo cáo kế toán thấp hơn so với
doanh thu trên các chứng từ kế toán.
10
Website: http://www.docs.vn Email : lienhe@docs.vn Tel (: 0918.775.368
Thí dụ:
o Doanh nghiệp đã làm thủ tục bán hàng và cung cấp dịch vụ
cho khách hàng, khách hàng đã trả tiền hoặc đã thực hiện các thủ tục
chấp nhận thanh toán nhưng đơn vị chưa hạch toán hoặc đã hạch
toán nhầm vào các tài khoản khác (không hạch toán vào doanh thu
bán hàng)
o Các khoản thu nhập về hoạt động tài chính và thu nhập bất
thường đã thu được nhưng đơn vị chưa hạch toán hoặc đã hạch toán
vào các tài khoản khác (không hạch toán vào doanh thu hoạt động tài
chính và thu nhập bất thường)
o Số liệu đã tính toán và ghi sổ sai đã làm giảm doanh thu so
với số liệu phản ánh trên chứng từ kế toán.
Ngoài ra, doanh thu của doanh nghiệp luôn luôn đi kèm với chỉ tiêu
thuế giá trị gia tăng đầu ra phải nộp. Chính vì vậy mà còn rất nhiều trường
hợp gian lận và sai sót khác xảy ra nhằm mục đích trốn lậu thuế. Ví dụ như
gian lận trong việc hạch toán thuế suất thuế giá trị gia tăng: hạch toán
chuyển những mặt hàng có thuế suất cao thành mặt hàng có thuế suất thấp.
Việc hạch toán doanh thu như trên có nhiều nguyên nhân, nhưng
nguyên nhân chủ yếu là do nhân viên kế toán chưa hiểu biết đầy đủ qui
định về doanh thu hoặc do trình độ của nhân viên kế toán yếu, hoặc vì một
lý do nào đó mà nhân viên kế toán hạch toán doanh thu không đúng qui
định.
4. Các căn cứ để kiểm toán doanh thu
Để kiểm toán doanh thu của một doanh nghiệp, các kiểm toán viên
phải dựa vào các tài liệu, chứng từ và các sổ kế toán chủ yếu sau đây:
- Báo cáo kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh
- Bảng cân đối phát sinh tài khoản
- Hợp đồng đã ký về bán hàng, cung cấp dịch vụ
- Hoá đơn bán hàng, hoá đơn bán hàng kiêm phiếu xuất kho
11
Website: http://www.docs.vn Email : lienhe@docs.vn Tel (: 0918.775.368
- Bản quyết toán, biên bản thanh lý hợp đồng bán hàng, hợp đồng
cung cấp dịch vụ
- Phiếu thu tiền mặt, giấy báo có của ngân hàng
- Sổ chi tiết doanh thu bán hàng
- Sổ chi tiết doanh thu hoạt động tài chính và thu nhập khác
- Sổ chi tiết các khoản phải thu khách hàng
- Các chứng từ, hợp đồng vận chuyển hàng hoá…
5. Nội dung và trình tự kiểm toán doanh thu
5.1. Tìm hiểu về kiểm soát nội bộ, thiết kế và thực hiện các thử nghiệm
kiểm soát đối với nghiệp vụ bán hàng và cung cấp dịch vụ
- Xem xét các qui định của Nhà nước và của doanh nghiệp về bán
hàng và cung cấp dịch vụ, về doanh thu và ghi nhận doanh thu
- Kiểm tra tính tuân thủ các qui định của Nhà nước và của doanh
nghiệp về bán hàng và cung cấp dịch vụ, về doanh thu và ghi nhận doanh
thu
- Trong việc soát xét hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên phải
đặc biệt chú ý đến việc soát xét các qui định, việc hướng dẫn chỉ đạo, phải
kiểm tra việc thực hiện các qui định và các thủ tục kiểm soát nội bộ đối với
các nghiệp vụ bán hàng và cung cấp dịch vụ từ khâu nghiên cứu yêu cầu
của khách hàng, khả năng cung cấp của doanh nghiệp, nội dung hợp đồng
mua bán hàng hoá được ký kết, phương thức giao hàng, phương thức thanh
toán. Kiểm toán viên có thể tiến hành kiểm tra mẫu (có thể chọn mẫu ngẫu
nhiên) để đánh giá đúng thực trạng tình hình tuân thủ các thủ tục kiểm soát
nội bộ đối với nghiệp vụ bán hàng- thu tiền.
5.2. Thực hiện phân tích doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ
Mục đích của việc thực hiện thủ tục phân tích đối với doanh thu bán
hàng là nhằm kiểm tra tính hợp lý và logic của kết quả thực hiện doanh thu
bán hàng theo thời gian, theo từng bộ phận và theo từng lĩnh vực kinh
doanh của doanh nghiệp. Qua các thủ tục phân tích, kiểm toán viên có thể
12
Website: http://www.docs.vn Email : lienhe@docs.vn Tel (: 0918.775.368
phát hiện được những chênh lệch, những biến động bất thường xảy ra liên
quan đến doanh thu. Cụ thể có thể tiến hành một số thủ tục phân tích dưới
đây :
- Lập bảng phân tích doanh thu theo từng tháng, từng quí, từng đơn
vị trực thuộc, từng cửa hàng… và xem xét các nghiệp vụ bất thường
- So sánh giữa doanh thu kế hoạch và doanh thu thực hiện, so sánh
doanh thu giữa các niên độ liền nhau, các biến động bất thường cần được
giải thích nguyên nhân
- So sánh tỷ lệ lãi gộp của từng mặt hàng chủ yếu qua các năm, các
kì kế toán khác nhau để xem xét những biến động bất thường nếu có
- So sánh tỷ lệ các khoản giảm trừ doanh thu như hàng bán bị trả lại,
giảm giá hàng bán, chiết khấu thương mại…
Qua các thủ tục phân tích trên, kiểm toán viên có thể phát hiện và
giải trình các thay đổi quan trọng của việc thực hiện chỉ tiêu doanh thu bán
hàng, lãi gộp và thuế thu nhập phải nộp. Các thay đổi đó có thể là do nhiều
nguyên nhân khác nhau, đó có thể là những biến động tất yếu theo mùa và
do đó không thể có giá trị bất biến hàng tháng.
Bằng chứng thu nhận được từ thủ tục phân tích đánh giá được những
sự kiện phát hiện qua kiểm toán không chỉ bao gồm các sai sót trong tài
khoản mà cả những quan sát hệ thống kiểm soát nội bộ, hệ thống thông tin
và những vấn đề khác. Thông thường, bằng chứng thu được từ thủ tục
phân tích là kết quả của cả quá trình chi tiết hoá ước tính và cả quá trình
tìm hiểu tình hình kinh doanh của khách hàng.
5.3. Thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết doanh thu
- Thực hiện thủ tục kiểm tra việc hoá đơn bán hàng có được lập, ghi
chép đầy đủ, chính xác các yếu tố cần thiết, luân chuyển và sử dụng đúng
với các qui định của Nhà nước và doanh nghiệp không. Thông thường nội
dung kiểm tra gồm :
13
Website: http://www.docs.vn Email : lienhe@docs.vn Tel (: 0918.775.368
+ Đối chiếu với bảng giá xét duyệt với hợp đồng để xác định đơn giá
bán ghi trên hoá đơn
+ Đối chiếu với lệnh bán hàng, đơn đặt hàng để xác định chủng loại,
số lượng hàng bán ghi trên hoá đơn
+ Đối chiếu tỷ suất thuế qui định cho nhóm hàng, mặt hàng để xác
định suất thuế giá trị gia tăng ghi trên hoá đơn
+ Kiểm tra việc tính toán xác định giá bán, giá thanh toán ghi trên
hoá đơn giá trị gia tăng. VAS 14 qui định : ‘’doanh thu được xác định theo
giá trị hợp lý của các khoản đã thu hay sẽ thu được’’
Trường hợp giá bán được xác định và thanh toán bằng ngoại tệ, cần
kiểm tra việc qui đổi ra tiền Việt Nam tại thời điểm bán hàng có đúng với
qui định tỷ giá tại thời điểm phát sinh không
- Thực hiện các thủ tục kiểm tra việc ghi sổ kế toán. Thủ tục này
nhằm đảm bảo việc hạch toán đầy đủ các nghiệp vụ bán hàng, cung cấp
dịch vụ đã phát sinh và hoàn thành đều đã được ghi sổ và mọi nghiệp vụ
ghi sổ đều là chính xác và có thực. Việc kiểm tra thường xuất phát từ các
chứng từ bán hàng để đối chiếu xem xét việc có ghi chép đầy đủ các chứng
từ này vào sổ Nhật kí bán hàng không và ngược lại. Ngoài ra còn đối chiếu
với các giấy tờ liên quan như : hợp đồng kinh tế, chứng từ xuất kho hàng
hoá…
- Kiểm tra chi tiết các khoản giảm giá hàng bán và hàng bán bị trả
lại. Khi có phát sinh nghiệp vụ này thì phải kiểm tra từng nghiệp vụ phát
sinh, đối chiếu với việc thanh toán để đảm bảo sự phù hợp giữa doanh số
tiêu thụ với thu tiền bán hàng. Đối với khoản hàng bán bị trả lại và giảm
giá hàng bán, kiểm toán viên cần xem xét các qui định và thủ tục về bán
hàng, sau đó kiểm tra việc thực hiện các qui định, thủ tục đó. Cuối cùng
phải kiểm tra nội dung các trường hợp hàng bán bị trả lại, giảm giá hàng
bán có đảm bảo đầy đủ các chứng từ và tài liệu chứng minh cho các nghiệp
vụ đó phát sinh không.
14

Xem chi tiết: v6114